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關于三流一致、專用發票抵扣、虛開的那些事情
2019-09-20 11:31:40 來源: 中國會計視野 趙清海 瀏覽量:

經常也有一些財會和稅務局的朋友問詢關于三流一致的問題,特此撰寫下文,以供大家在實務中參考。

三流一致、專用發票抵扣、虛開

法律和統治者的命令所不同的是:法律本身是理性的化身,不得違背規定背后的法理,更不得違反上位法,司法機關在必要時候,甚至可以突破現有法律的規定予以裁判,比如購買人所有權期待權,扯遠了,言歸正傳:

一、關于三流一致的問題

1、發票流

這里發票流的指向,納稅人需要做到,和權利義務的第一次發生的指向一致。

比如:A公司和B公司簽訂了一份銷售合同,合同約定A公司向B公司 銷售價稅合計117萬元的電子產品。這個是AB之間就該交易的第一次設定權利,發票只能由A公司開具給B公司。

(1)、無論B公司接受的貨物是A公司指令張三、李四、王麻子交付的,只要B公司同意接受,因為基于合同的相對性,B公司只能向A公司主張貨物交付,而不能向張三、李四、王麻子主張貨物交付;

(2)、也無論接受貨物的是B公司,還是S公司,因為基于合同的相對性,只有B公司能夠向A公司主張該貨物的交付,S公司不能向A公司主張貨物交易。

(3)、無論貨款A公司收取的貨款是B公司直接支付的,還是由其他公司直接支付的,以為基于合同的相對性,A公司只能向B公司主張貨款交付,而不能想其他公司主張貨物交付。

(4)、無論B公司支付的貨款是A公司直接收取的,還是其他公司收取的,因為基于合同的相對性,只有A公司而不是其他公司享有對B公司主張貨款的權利。

2、貨物流

現在的法律規定中沒有規定,貨物的直接交付方必須是開票方,也沒有規定貨物的直接收取方必須是受票方,更沒有規定對此不能抵扣。比如在指示交付的場合。這里簡單說說指示交付:

A公司銷售貨物給B公司銷售,B公司銷售給C,發票由A開具給B,B開具給C,B公司指示A公司將貨物交付給C,《物權法》第26條規定:動產物權設立和轉讓前,第三人依法占有該動產的,負有交付義務的人可以通過轉讓請求第三人返還原物的權利代替交付。這里的實際交貨方依舊是A公司。

3、資金流

盡管國稅發1995第192號文規定:購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。

納稅人購進貨物或應稅勞務,支付運輸費用,所支付款項的單位,必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致,才能夠申報抵扣進項稅額,否則不予抵扣。 這里的款項不是僅僅指現金,可以應收賬款支付、可以用應收票據(應收賬款和應收票據的直接付款人通常也不是開票方)支付等等,另外,即使是第三人代為支付,也是代開票人支付,實際支付人依舊是開票人。

稅法只是法律中的一個非常細小的分支,更何況這個年代已久的效力層次極低的部門規章,不過納稅人盡量避開第三人代為支付等看起來和該文沖突的支付方式,畢竟打官司也是一件麻煩事。

二、關于增值稅專用發票的抵扣問題

從增值稅原理來說,只要該貨物或應稅服務該環節不退出增值稅鏈條,就應當予以,如果退出增值稅鏈條,則不得抵扣,比如講貨物用于集體福利或個人消費,貨物非正常損失,用于非增值稅應稅項目,這里特別提及一下增值稅免稅不能抵扣,免稅環節的下一個環節如果依舊在增值稅鏈條之內且其進項不能抵扣的話,結果必然多收稅。

從法律本身來說:除營改增之外,增值稅的進項能否抵扣應當嚴格遵守《增值稅暫行條例》第八、九、十條的規定,不要試圖去找能抵扣的依據,而是應當行政找尋不能抵扣的法律依據。

(1)、《增值稅暫行條例》的第九條所說的“納稅人購進貨物或者應稅勞務,取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的,其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”只能是指發票本身的形式要件,而不是指發票背后的交易事項;發票背后的事項的不得抵扣的情形依據《增值稅暫行條例》第十條,該處沒有授權部門規章作出補充解釋。舉例來說:稅務規章可以規定發票左上角沒有二鍋頭的發票不得抵扣(假如二鍋頭是防偽標志),但是不得規定開具發票的開票方簽約時候沒有喝二鍋頭的發票不得抵扣。

(2)、國務院各部、委員會、中國人民銀行、審計署和具有行政管理職能的直屬機構,可以根據法律和國務院的行政法規、決定、命令,在本部門的權限范圍內,制定規章。

部門規章規定的事項應當屬于執行法律或者國務院的行政法規、決定、命令的事項。沒有法律或者國務院的行政法規、決定、命令的依據,部門規章不得設定減損公民、法人和其他組織權利或者增加其義務的規范,不得增加本部門的權力或者減少本部門的法定職責。

(3)、根據最高院的規定:下位法不符合上位法的常見情形有:下位法縮小上位法規定的權利主體范圍,或者違反上位法立法目的擴大上位法規定的權利主體范圍;下位法限制或者剝奪上位法規定的權利,或者違反上位法立法目的擴大上位法規定的權利范圍;下位法擴大行政主體或其職權范圍;下位法延長上位法規定的履行法定職責期限;下位法以參照、準用等方式擴大或者限縮上位法規定的義務或者義務主體的范圍、性質或者條件;等據屬于下位法和上位法其他相抵觸的情形。

三、關于善意取得虛開增值稅專用發票的問題

善意取得虛開專用發票,絕大多數情況下都是開票方在掛靠合同下的一種掛靠行為,比如:張三的貨物,以A公司的名義銷售給B公司,實際上三流一致的指向均是AB指向,市場交易中,購買方不可能去審查以公司名義發出的貨物目前所有權歸誰,也不可能去審查是否存在掛靠關系。

這里提及一下《發票管理辦法》,其二十二條規定規定:

任何單位和個人不得有下列虛開發票行為:

(一)為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票;

(二)讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票;

(三)介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票。

另外,最高院規定:

具有下列行為之一的,屬于“虛開增值稅專用發票”:(1)沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票;(2)有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票;(3)進行了實際經營活動,但讓他人為自己代開增值稅專用發票。

那么問題來了,如何理解實際經營呢?

是名義上的交易雙方還是實際上的購銷雙方是實際經營呢?答案只能是名義上交易雙方,即基礎權利義務的指向。

筆者這里簡單說說:

1、在掛靠經營、承包經營、承租經營的情況下,《實施細則》直接規定為承包人、承租人為納稅人(細則中沒有提及掛靠經營),但是在營業稅和營改增的規定中,則明確規定以誰的名義并由誰承擔責任誰就是納稅人。總體來說,營改增和營業稅的規定比《暫行條例實施細則》科學多了,也符合市場經濟本身的要求。這里簡單列舉一個例子:

A公司承包了B公司華東地區的業務,以B公司的名義對外銷售貨物和采購貨物,試問:發票該如何開具呢?如果以A公司名義開具,則違反了《細則》的規定,如果B公司自己的名義交易,則交易相對方必然予以拒絕,這不是虛開嗎?如果這都不是虛開,任何虛開就可以以此為尊,美其名曰:實施細則就是這么規定的。

2、以下是39號公告的官方解讀:

“一、納稅人對外開具的銷售貨物的增值稅專用發票,納稅人應當擁有貨物的所有權,包括以直接購買方式取得貨物的所有權,也包括”先賣后買“方式取得貨物的所有權。所謂”先賣后買“,是指納稅人將貨物銷售給下家在前,從上家購買貨物在后。

二、以掛靠方式開展經營活動在社會經濟生活中普遍存在,掛靠行為如何適用本公告,需要視不同情況分別確定。

第一,如果掛靠方以被掛靠方名義,向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務,應以被掛靠方為納稅人。被掛靠方作為貨物的銷售方或者應稅勞務、應稅服務的提供方,按照相關規定向受票方開具增值稅專用發票,屬于本公告規定的情形。

第二,如果掛靠方以自己名義向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務,被掛靠方與此項業務無關,則應以掛靠方為納稅人。這種情況下,被掛靠方向受票方納稅人就該項業務開具增值稅專用發票,不在本公告規定之列。

三、本公告是對納稅人的某一種行為不屬于虛開增值稅專用發票所做的明確,目的在于既保護好國家稅款安全,又維護好納稅人的合法權益。換一個角度說,本公告僅僅界定了納稅人的某一行為不屬于虛開增值稅專用發票,并不意味著非此即彼,從本公告并不能反推出不符合三種情形的行為就是虛開。”

這里筆者所要提及的是:購買方不可能去審查銷售方是否已經取得了貨物的所有權或者合適能取得貨物的所有,這不扯淡嗎?徒增交易成本。

當然,善意取得虛開的情況下,直接推翻上家的虛開認定更好!

林林總總,總總林林,虛開這個東西,也許你還在云里霧里,這里僅僅提及如果你遇到了相關的問題該是什么思路,至于虛開本身為什么會出現這么多矛盾,這些矛盾的根源所在以及解決方法,我的關于虛開的專著年前上架后通知大家。

企業在無過錯被課加額外義務的時候,糾結于:

搞還是不搞稅務局,這個是個問題;但是,怎么搞稅務局,這個是個難題。

稅務局在企業無過錯而依據規章可能需要給納稅人課加額外義務的時候,糾結于:

是否可以不課加義務,這個是個問題;但是,如何能合法的不課加額外義務,這個是個難題。

如果實務中,你遇到了這樣的糾結,請你結合整個稅法體系以及整個法律體系來思考問題,站在立法本身的原理和背后所要表達的真實意思而不是咬文嚼字來思考問題。

法律從來都不是文字游戲,而是一套基于完整的理論框架的一個體系,稅法也是,增值稅更是。

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原文鏈接:http://shuo.news.esnai.com/article/201603/129497.shtml

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